关于外国（地区）企业常驻代表机构变更登记申请书（通用3篇）大全

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下面小编为大家带来外国（地区）企业常驻代表机构变更登记申请书，本文共3篇，希望大家喜欢!

篇1：外国（地区）企业常驻代表机构变更登记申请书

受 理 号：_____________________________

受理日期：_____________________________

外国（地区）企业常驻代表机构变更登记申请书

广州市

工商行政管理（总）局

根据《关于外国企业常驻代表机构的登记管理办法》和《关于管理外国企业常驻代表机构的暂行规定》有关规定，现申请  登记证有效期_______________、_______________、_______________ 、_______________、_______________、_______________等事项变更登记，请予核准。同时承诺：所提交的文件、证件和有关附件真实、合法，有效，复印文本与原件一致，并对因提交虚假文件、证件所引发的一切后果承担相应的法律责任。

代表机构名称______________________________ 美国新艺公司广州代表处___________________________

登记证注册号______________________________ 企外粤穗驻字第╳╳号 ____________________________

外国（地区）企业有权签字人签字____________ 李四_____________________________________________

(代表机构印章)

二00╳年╳ ╳ 月╳╳日

网址：

国家工商行政管理总局制

兹委托代理机构/本机构人员_______________张三_______________（代理）/办理本机构变更事宜。

委托人_______________李四_______________

注：委托人为首席代表。

代理人信息

代理机构

代理证复印件粘贴处

姓    名

代理证号

联系电话

本机构申报人员信息

姓 名

张三

身份证或工作证复印件粘贴处

部 门

行政部

电 话

85500000

核准变更登记审批表

常驻机构名称

国别

或

地区

受理人意见

签名：               年    月    日

审查人意见

签名：               年    月    日

备    注

领证清单

注：领证人应为首席代表或其授权人。 注册号

核准日期

登记证编号

缴费数额

缴费收据号

领

证

人

签  字

日  期

证件名称

证件号码

发证人

签    字

日    期

备    注

归档情况 送档人

接档人

送档日期

备   注

篇2：外国企业常驻代表机构登记管理条例版

外国企业常驻代表机构登记管理条例（最新版）

第一章 总 则

第一条 为了规范外国企业常驻代表机构的设立及其业务活动，制定本条例。

第二条 本条例所称外国企业常驻代表机构(以下简称代表机构)，是指外国企业依照本条例规定，在中国境内设立的从事与该外国企业业务有关的非营利性活动的办事机构。代表机构不具有法人资格。

第三条 代表机构应当遵守中国法律，不得损害中国国家安全和社会公共利益。

第四条 代表机构设立、变更、终止，应当依照本条例规定办理登记。

外国企业申请办理代表机构登记，应当对申请文件、材料的真实性负责。

第五条 国家工商行政管理总局及其授权的地方工商行政管理局是代表机构的登记和管理机关(以下简称登记机关)。

登记机关应当与其他有关部门建立信息共享机制，相互提供有关代表机构的信息。

第六条 代表机构应当于每年3月1日至6月30日向登记机关提交年度报告。年度报告的内容包括外国企业的合法存续情况、代表机构的业务活动开展情况及其经会计师事务所审计的费用收支情况等相关情况。

第七条 代表机构应当依法设置会计账簿，真实记载外国企业经费拨付和代表机构费用收支情况，并置于代表机构驻在场所。

代表机构不得使用其他企业、组织或者个人的账户。

第八条 外国企业委派的首席代表、代表以及代表机构的工作人员应当遵守法律、行政法规关于出入境、居留、就业、纳税、外汇登记等规定;违反规定的，由有关部门依照法律、行政法规的相关规定予以处理。

第二章 登记事项

第九条 代表机构的登记事项包括：代表机构名称、首席代表姓名、业务范围、驻在场所、驻在期限、外国企业名称及其住所。

第十条 代表机构名称应当由以下部分依次组成：外国企业国籍、外国企业中文名称、驻在城市名称以及“代表处”字样，并不得含有下列内容和文字：

(一)有损于中国国家安全或者社会公共利益的;

(二)国际组织名称;

(三)法律、行政法规或者国务院规定禁止的。

代表机构应当以登记机关登记的名称从事业务活动。

第十一条 外国企业应当委派一名首席代表。首席代表在外国企业书面授权范围内，可以代表外国企业签署代表机构登记申请文件。

外国企业可以根据业务需要，委派1至3名代表。

第十二条 有下列情形之一的，不得担任首席代表、代表：

(一)因损害中国国家安全或者社会公共利益，被判处刑罚的;

(二)因从事损害中国国家安全或者社会公共利益等违法活动，依法被撤销设立登记、吊销登记证或者被有关部门依法责令关闭的代表机构的首席代表、代表，自被撤销、吊销或者责令关闭之日起未逾5年的;

(三)国家工商行政管理总局规定的其他情形。

第十三条 代表机构不得从事营利性活动。

中国缔结或者参加的国际条约、协定另有规定的，从其规定，但是中国声明保留的条款除外。

第十四条 代表机构可以从事与外国企业业务有关的下列活动：

(一)与外国企业产品或者服务有关的市场调查、展示、宣传活动;

(二)与外国企业产品销售、服务提供、境内采购、境内投资有关的联络活动。

法律、行政法规或者国务院规定代表机构从事前款规定的业务活动须经批准的，应当取得批准。

第十五条 代表机构的驻在场所由外国企业自行选择。

根据国家安全和社会公共利益需要，有关部门可以要求代表机构调整驻在场所，并及时通知登记机关。

第十六条 代表机构的驻在期限不得超过外国企业的存续期限。

第十七条 登记机关应当将代表机构登记事项记载于代表机构登记簿，供社会公众查阅、复制。

第十八条 代表机构应当将登记机关颁发的外国企业常驻代表机构登记证(以下简称登记证)置于代表机构驻在场所的显著位置。

第十九条 任何单位和个人不得伪造、涂改、出租、出借、转让登记证和首席代表、代表的代表证(以下简称代表证)。

登记证和代表证遗失或者毁坏的，代表机构应当在指定的媒体上声明作废，申请补领。

登记机关依法作出准予变更登记、准予注销登记、撤销变更登记、吊销登记证决定的，代表机构原登记证和原首席代表、代表的代表证自动失效。

第二十条 代表机构设立、变更，外国企业应当在登记机关指定的媒体上向社会公告。

代表机构注销或者被依法撤销设立登记、吊销登记证的，由登记机关进行公告。

第二十一条 登记机关对代表机构涉嫌违反本条例的行为进行查处，可以依法行使下列职权：

(一)向有关的单位和个人调查、了解情况;

(二)查阅、复制、查封、扣押与违法行为有关的合同、票据、账簿以及其他资料;

(三)查封、扣押专门用于从事违法行为的工具、设备、原材料、产品(商品)等财物;

(四)查询从事违法行为的代表机构的账户以及与存款有关的会计凭证、账簿、对账单等。

第三章 设立登记

第二十二条 设立代表机构应当向登记机关申请设立登记。

第二十三条 外国企业申请设立代表机构，应当向登记机关提交下列文件、材料：

(一)代表机构设立登记申请书;

(二)外国企业住所证明和存续2年以上的合法营业证明;

(三)外国企业章程或者组织协议;

(四)外国企业对首席代表、代表的任命文件;

(五)首席代表、代表的身份证明和简历;

(六)同外国企业有业务往来的金融机构出具的资金信用证明;

(七)代表机构驻在场所的合法使用证明。

法律、行政法规或者国务院规定设立代表机构须经批准的，外国企业应当自批准之日起90日内向登记机关申请设立登记，并提交有关批准文件。

中国缔结或者参加的国际条约、协定规定可以设立从事营利性活动的代表机构的，还应当依照法律、行政法规或者国务院规定提交相应文件。

第二十四条 登记机关应当自受理申请之日起15日内作出是否准予登记的决定，作出决定前可以根据需要征求有关部门的意见。作出准予登记决定的，应当自作出决定之日起5日内向申请人颁发登记证和代表证;作出不予登记决定的，应当自作出决定之日起5日内向申请人出具登记驳回通知书，说明不予登记的理由。

登记证签发日期为代表机构成立日期。

第二十五条 代表机构、首席代表和代表凭登记证、代表证申请办理居留、就业、纳税、外汇登记等有关手续。

第四章 变更登记

第二十六条 代表机构登记事项发生变更，外国企业应当向登记机关申请变更登记。

第二十七条 变更登记事项的，应当自登记事项发生变更之日起60日内申请变更登记。

变更登记事项依照法律、行政法规或者国务院规定在登记前须经批准的，应当自批准之日起30日内申请变更登记。

第二十八条 代表机构驻在期限届满后继续从事业务活动的，外国企业应当在驻在期限届满前60日内向登记机关申请变更登记。

第二十九条 申请代表机构变更登记，应当提交代表机构变更登记申请书以及国家工商行政管理总局规定提交的相关文件。

变更登记事项依照法律、行政法规或者国务院规定在登记前须经批准的，还应当提交有关批准文件。

第三十条 登记机关应当自受理申请之日起10日内作出是否准予变更登记的决定。作出准予变更登记决定的，应当自作出决定之日起5日内换发登记证和代表证;作出不予变更登记决定的，应当自作出决定之日起5日内向申请人出具变更登记驳回通知书，说明不予变更登记的理由。

第三十一条 外国企业的有权签字人、企业责任形式、资本(资产)、经营范围以及代表发生变更的，外国企业应当自上述事项发生变更之日起60日内向登记机关备案。

第五章 注销登记

第三十二条 有下列情形之一的，外国企业应当在下列事项发生之日起60日内向登记机关申请注销登记：

(一)外国企业撤销代表机构;

(二)代表机构驻在期限届满不再继续从事业务活动;

(三)外国企业终止;

(四)代表机构依法被撤销批准或者责令关闭。

第三十三条 外国企业申请代表机构注销登记，应当向登记机关提交下列文件：

(一)代表机构注销登记申请书;

(二)代表机构税务登记注销证明;

(三)海关、外汇部门出具的相关事宜已清理完结或者该代表机构未办理相关手续的证明;

(四)国家工商行政管理总局规定提交的其他文件。

法律、行政法规或者国务院规定代表机构终止活动须经批准的，还应当提交有关批准文件。

第三十四条 登记机关应当自受理申请之日起10日内作出是否准予注销登记的决定。作出准予注销决定的，应当自作出决定之日起5日内出具准予注销通知书，收缴登记证和代表证;作出不予注销登记决定的，应当自作出决定之日起5日内向申请人出具注销登记驳回通知书，说明不予注销登记的理由。

第六章 法律责任

第三十五条 未经登记，擅自设立代表机构或者从事代表机构业务活动的，由登记机关责令停止活动，处以5万元以上20万元以下的罚款。

代表机构违反本条例规定从事营利性活动的，由登记机关责令改正，没收违法所得，没收专门用于从事营利性活动的工具、设备、原材料、产品(商品)等财物，处以5万元以上50万元以下罚款;情节严重的，吊销登记证。

第三十六条 提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒真实情况，取得代表机构登记或者备案的，由登记机关责令改正，对代表机构处以2万元以上20万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处以1000元以上1万元以下的'罚款;情节严重的，由登记机关撤销登记或者吊销登记证，缴销代表证。

代表机构提交的年度报告隐瞒真实情况、弄虚作假的，由登记机关责令改正，对代表机构处以2万元以上20万元以下的罚款;情节严重的，吊销登记证。

伪造、涂改、出租、出借、转让登记证、代表证的，由登记机关对代表机构处以1万元以上10万元以下的罚款;对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处以1000元以上1万元以下的罚款;情节严重的，吊销登记证，缴销代表证。

第三十七条 代表机构违反本条例第十四条规定从事业务活动以外活动的，由登记机关责令限期改正;逾期未改正的，处以1万元以上10万元以下的罚款;情节严重的，吊销登记证。

第三十八条 有下列情形之一的，由登记机关责令限期改正，处以1万元以上3万元以下的罚款;逾期未改正的，吊销登记证：

(一)未依照本条例规定提交年度报告的;

(二)未按照登记机关登记的名称从事业务活动的;

(三)未按照中国政府有关部门要求调整驻在场所的;

(四)未依照本条例规定公告其设立、变更情况的;

(五)未依照本条例规定办理有关变更登记、注销登记或者备案的。

第三十九条 代表机构从事危害中国国家安全或者社会公共利益等严重违法活动的，由登记机关吊销登记证。

代表机构违反本条例规定被撤销设立登记、吊销登记证，或者被中国政府有关部门依法责令关闭的，自被撤销、吊销或者责令关闭之日起5年内，设立该代表机构的外国企业不得在中国境内设立代表机构。

第四十条 登记机关及其工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊，未依照本条例规定办理登记、查处违法行为，或者支持、包庇、纵容违法行为的，依法给予处分。

第四十一条 违反本条例规定，构成违反治安管理行为的，依照《中华人民共和国治安管理处罚法》的规定予以处罚;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

第七章 附 则

第四十二条 本条例所称外国企业，是指依照外国法律在中国境外设立的营利性组织。

第四十三条 代表机构登记的收费项目依照国务院财政部门、价格主管部门的有关规定执行，代表机构登记的收费标准依照国务院价格主管部门、财政部门的有关规定执行。

第四十四条 香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区企业在中国境内设立代表机构的，参照本条例规定进行登记管理。

第四十五条 本条例自3月1日起施行。1983年3月5日经国务院批准，1983年3月15日原国家工商行政管理局发布的《关于外国企业常驻代表机构登记管理办法》同时废止。

篇3：外国企业常驻代表机构企业所得税纳税义务认定

外国企业常驻代表机构企业所得税纳税义务认定

李治国

Abstract: With the implementation of the new Enterprise Income Tax Law and its Implementation Regulation, the definition of “non-resident enterprise” is used widely. The judgment on the nature and the tax payable obligations of the representative office, as the non-resident enterprise, is the difficult problem in the daily administration of tax levy. After the analysis, the essay holds that the representative office, as the non-resident enterprise, has its own characteristics. It shall pay the income tax on its income sourced inside China and that sourced outside China but actually related thereto.

Key Words: representative office of foreign enterprise non-resident enterprise income tax actual connection institution or establishment

外国企业常驻代表机构 （以下简称“代表机构”）作为到中国进行投资的一种方式，为许多外国投资者所采用，与其他几种外商投资方式相比，其具有注册登记程序简单、无注册资本要求和管理灵活等优点，但也存在经营范围受限和税负不确定的问题。特别是在税负方面，由于相关立法的缺失、滞后、相互矛盾和税收执法人员素质参差不齐等原因，给代表机构的税收管理带来了许多实际问题，也直接导致了税源的流失。以北京市为例，2008年北京市代表机构企业所得税收入仅占全部企业所得税收入的0.8‰ 。尽管所占比例很小，但税收征管的成本却不低。在实务中，无论是作为征税主体的征管人员还是作为纳税主体的代表机构，对于如何确定代表机构所得税纳税义务存在不同的理解，从而也影响到代表机构纳税的积极性。在讨论代表机构纳税义务前，需要明确代表机构的定义及作为所得税纳税主体的性质，在此基础上，本文仅对代表机构在所得税法下纳税义务的认定进行初步探讨。

一、代表机构的定义

在我国现行的法律法规层级的规范性法律文件中，专门针对普通代表机构最早的行政法规是国务院1980年10月30日发布《中华人民共和国国务院关于管理外国企业常驻代表机构的暂行规定》（《国务院暂行规定》），其并没有对代表机构概念给出明确的定义 。而多年来作为税务部门对代表机构征税重要依据之一的《中华人民共和国财政部对外国企业常驻代表机构征收工商统一税、企业所得税的暂行规定》 （《财政部暂行规定》）中也没有给出定义。关于代表机构定义的表述最初见于财政部1985年5月13日公布的《财政部关于的几个政策业务问题的通知》（（1985）财税字第122号），此文第一条规定：

《财政部暂行规定》中所说的“外国企业常驻代表机构”，系指按《国务院暂行规定》，经国务院有关部、委、局批准并在工商行政管理部门登记，设立在中国境内的外国企业及其他经济组织的常驻代表机构。

此定义到目前为止，仍被税务部门在实际业务中应用。其定义本身并不符合一个定义所应具备的要素，也没有解释清楚什么是“常驻代表机构”。此外，随着中国对外开放程度的加大和政府行政职能转变，对代表机构的管理已经发生很大变化，此定义在取消了许多的批准要求后，并不能适应当前我国对代表机构管理的要求。

国务院法制部门也认识到存在的问题，国务院法制办公室于2008年8月29日发布了《外国企业常驻代表机构管理条例》（征求意见稿），其中对代表机构的定义修改为：

外国企业常驻代表机构，是指外国企业依照本条例规定，在中国境内设立的从事与该外国企业业务相关的非营利性活动的办事机构。代表机构不具有法人资格。

这一定义不但更加符合科学定义的要求，也根据我国立法的新发展，取消批准的内容，增加了其非营利性的要求，并明确其不具有法人资格。考虑到国际法的因素。还规定我国缔结或者参加的国际条约、协定另有规定的，从其规定。从而与2008年1月1日生效的《中华人民共和国企业所得税法》（《企业所得税法》）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（《实施条例》）能够更好地衔接，为税务部门制定针对代表机构的税收规章及其征管行为提供了法规层面的依据。

二、所得税法下代表机构的性质

代表机构所得税纳税主体的认定问题在中国的税收体制和立法发展过程中，经历了不同的阶段，各阶段均具有一定的特点，同时各阶段之间也有一定的延续和继承性。

（一）《企业所得税法》实施前代表机构的性质

在两税合并前，代表机构的所得税征纳是根据1991年《外商投资企业和外国企业所得税法》及《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》（《1991年细则》）进行的，此时代表机构被归入外国企业的范畴，外国企业是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织 。其中的“机构、场所”，是指管理机构、营业机构、办事机构和工厂、开采自然资源的场所，承包建筑、安装、装配、勘探等工程作业的场所和提供劳务的场所以及营业代理人 。但在法律用语上并没有清楚地将代表机构纳入其中，仅能理解为其中的“办事机构”包括代表机构。而1982年《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》（《1982年细则》）规定，“机构、场所”，主要包括管理机构、分支机构、代表机构和工厂、开采自然资源的场所以及承包建筑、安装、装配、勘探等工程的场所 。尽管《1982年细则》并没有提供劳务的规定，但在“代表机构”作为纳税主体方面，非常明确，至少从立法语言上做到了统一，为实践中业务操作提供了清晰的法律依据。

（二）《企业所得税法》实施后代表机构的性质

《企业所得税法》及其《实施条例》的颁布实施，是对原内外资企业所得税征收管理的统一，从而取消了原外商投资企业和外国企业的超国民待遇，并且合理地将所得税法下的企业划分为居民企业和非居民企业，适应了税收征管工作的实际需要。在新《企业所得税法》下，代表机构的性质也因此有了新的表述。

非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 。其中的“机构、场所”，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括管理机构、营业机构、办事机构， 《实施条例》延用了《1991年实施细则》的规定，采用了“办事机构”而没有用“代表机构”的表述，尽管在此前财政部和国家税务总局发布的针对代表机构的税收征管文件中均采用代表机构的概念。这种表述也是与国际条约和税收协定相一致。而办事机构则是指企业在当地设立的从事联络和宣传等活动的机构，其中就包括外国企业在中国设立的.代表处 。

此外，《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》（国税发［2008］120号）第一条（三）规定，外商投资企业和外国企业常驻代表机构的企业所得税仍由国家税务局管理，而在《国家税务总局关于明确非居民企业所得税征管范围的补充通知》（国税函［2009］50号）中进一步明确，对上述情形，除外国企业常驻代表机构外，还应包括在中国境内设立机构、场所的其他非居民企业。由此可知，代表机构已经明确被定义为非居民企业，且是在中国设立机构、场所的非居民企业。

三、代表机构纳税义务的认定

在新《企业所得税法》生效后，相关部门并没有出台针对代表机构所得税征管的文件，且经查国家税务总局网站，2008年之前发布的关于代表机构的税收征管文件已经全部失效，这就给各地税务部门在实际征管工作中如何确定代表机构的纳税义务带来了严峻的挑战。然而，根据《国家税务总局关于做好2008年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函［2009］55号）的规定，对新税法实施前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行。因此，我们仍需在不违背新税法规定原则的情况下，按原有相关文件来确定代表机构的纳税义务。

根据《企业所得税法》的规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。对非居民企业纳税义务的判断，相对较为复杂，要视其是否在中国境内设立机构、场所，所取得的所得与这些场所是否有“实际联系”等因素而定 。作为非居民企业的代表机构，应就其取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其有实际联系的所得，缴纳企业所得税。在这里分两种情况讨论，即代表机构对来源于中国境内所得和来源于中国境外但与其有实际联系所得应负的纳税义务。

（一） 代表机构来源于中国境内所得的纳税义务认定

1.免税的业务活动

根据《国家税务总局关于加强外国企业常驻代表机构税收征管有关问题的通知》（国税发［1996］165号）规定，代表机构仅为其总机构的产品生产制造以及销售该自产产品的业务，在中国进行了解市场情况、提供商情资料、联络及其他准备性、辅助性活动，不予征税，但不包括代表机构为本公司的各类代理、服务性业务而进行的同类或相关业务活动。如果商品不是由总机构制造生产的，而是由总机构在国外先采购，再销售给位于中国的客户，则仅在总机构购进商品并实际由其收货，存储后再销售的情况下，代表机构从事上述准备性、辅助性活动才予以免税 。这里还需要明确的是“准备性、辅助性”活动的具体范围，凡国家税务总局对此未予明确的，各地税务机关不得对此自行认定 。可见，各地税务机关的自由裁量权受到极大限制。从另一个角度看，许多代表机构的税负也可能因此而大幅增加。而且，实践中的许多情况因缺乏统一的判断标准，仍给代表机构的税收征管带来许多问题。

鉴于上述情况，依据新《企业所得税法》的税收协定优先适用原则 ，除采纳我国对外签订的税收协定的判断标准 之外，国家税务总局要求在实务中对于“准备性或辅助性”活动的判定，应注意以下原则：

（1）固定基地或场所是否仅为总机构提供服务，或者是否与他人有业务往来；

（2）固定基地或场所的业务性质是否与总机构的业务性质一致；

（3）固定基地或场所的业务活动是否为总机构业务的重要组成部分。

如果固定基地或场所不仅为总机构服务，而且与他人有业务往来，或固定基地或场所的业务性质与总机构的业务性质一致，且其业务为总机构业务的重要组成部分，则不能认为该固定基地或场所的活动是准备性或辅助性的 。尽管此处“固定基地或场所”的用词欠妥，代表机构作为总机构在中国设立的机构，理应属“固定基地或场所”。在认定其是否免税时，必须确认其业务活动符合“准备性或辅助性”的要求，否则，就应承担纳税义务。

2.应税的业务活动

除前文所述的免税业务活动外，代表机构的其他活动均为应缴纳所得税的业务活动。国税发［1996］165号文规定，作为代表机构，其在中国境内所从事的下列业务活动应缴纳所得税：

（1）各类从事贸易的公司、商社、商号等设立的代表机构从事的商品代理贸易业务活动；

（2）商务、法律、税务、会计等各类咨询服务性企业设立的代表机构从事的各类服务活动；

（3）集团或控股公司设立的代表机构为其集团内公司提供的各项服务活动；

（4）广告公司设立的代表机构从事的承揽或代理广告业务；

（5）旅游公司设立的代表机构为旅游者提供的服务活动（如办理签证、收取费用、代订机票、导游、联系食宿）；

（6）银行金融等机构设立的代表机构兼营的投资咨询或其它咨询服务；

（7）运输企业设立的代表机构就运输业务各环节为客户提供的服务；

（8）代表机构为客户提供的其他应税业务活动。

以上所列的八项经营活动均属直接的经营性活动，而且更准确地讲是营利性活动，这与《国务院暂行规定》中只能“从事非直接经营性活动”的要求相违背。而事实上，许多外国经营者的常驻代表机构涉足灰色区域，远远超出按照严格的官方批准的常驻代表机构的经营范围。由此导致的后果是，过去的二十几年里，财政部和国家税务总局发布了大量关于常驻代表机构税收的部门规章，形成了针对外国人采用非公司形式从事经营征税的最集中的规范体系 。这其中存在的问题是，代表机构的营利性活动本身违反行政法规，是非法的，其可税性值得商榷，尽管理论界对此仍无定论，但实践中，从税务部门对未经批准在中国进行经营业务活动的外国企业的态度来看 ，仍应对代表机构营利性活动进行征税。这也是如此多的关于代表机构的税收管理文件出台的另一重要原因。在《外国企业常驻代表机构管理条例》（征求意见稿）第二条中，对此营利性活动作了除外规定，即，我国缔结或者参加的国际条约、协定另有规定的，从其规定。其原因是，在中国加入WTO的服务贸易具体承诺中，允许在中国设立外国企业的代表处，但代表处不得从事任何营利性活动，但有关法律服务（不含中国法律服务）、会计、审计和簿记服务、税收服务和管理咨询服务项下具体承诺中的代表处除外。

（二）代表机构来源于境外但与其有实际联系所得的纳税义务认定

代表机构就其来源于中国境外的所得缴纳所得税是其有限纳税义务的体现。根据《企业所得税法》及其《实施条例》的规定，其判断的重要标准就是此所得是否与代表机构有“实际联系”。可见，在境内设立机构、场所的非居民企业，其取得的所得与其所设立的机构、场所有无实际联系，直接关系到该非居民企业的纳税义务的大小：有实际联系的，那么来源于境内、境外的所得都要缴纳企业所得税；没有实际联系的，只就来源于境内的所得缴纳企业所得税 。《实施条例》明确规定，“实际联系”是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。《实施条例》中所列情况是最简单也是最容易判定和辨别的，但现实是非常多样的，《实施条例》的规定并不能将“实际联系”的所有情况均列举出来。因此，税收征管人员在实际业务中，仍需要参照适用此前已经颁布的相关文件予以执行和认定。

现实中存在代表机构独立或与其总机构共同为境外客户完成委托业务或提供咨询服务的情况，对于代表机构独立完成的，应就其此项业务来源于中国境外的全部所得纳税。这种情况在实务中极少出现，即使有，也必然与下文探讨的代表机构与其总机构共同完成的情况联系紧密。因此，本文仅针对代表机构与其总机构共同完成相关业务的情况进行讨论，即部分业务或服务是由总机构在境外完成，部分由代表机构在境内完成。在支付结算时，由此而获得的全部应税所得通常均在境外支付给总机构。这时，如果中国要行使税收管辖权，就需要“实际联系”的介入。由此而引出的问题是“实际联系”的程度多大？是就相关业务或服务的全部所得征税还是就代表机构完成的部分征税呢？根据中国与相关国家签订的税收协定，应仅以属于该代表机构的所得为限 。在如何界定属于该代表机构的所得的问题上，又分委托代理类业务和咨询类业务而有所不同。

1.委托代理类业务

对于共同完成的委托代理类业务而言，如果代表机构能够提供有关凭证、资料，如接受委托业务的委托协议书或其他相当的证明文件，证明其在一项代理业务中，有一部分业务是由其总机构在中国境外进行的，经当地税务机关审核，可暂按其收入额的50％核定在中国应申报纳税的金额。个别情况特殊的，由当地税务机关根据实际情况确定 。可见，各地税务部门在执法中具有相当大的自由裁量权。

2.咨询类业务

对于共同完成的咨询类业务，如会计公司、审计公司、律师事务所、咨询公司等在中国提供的税务、会计、审计 、法律、咨询等各项业务，对于由此而获得的收入，首先应按工作量或合同规定等合理的比例，划分总机构与代表机构各自的收入 。对于如何确定代表机构为境外客户提供服务所获得收入的比例，并没有明确地规定，仅可参照为境内客户提供服务时的比例确定，即不应低于该项业务总收入的60% 。

这里有两个层次的问题，税务征管部门首先应以工作量或合同规定等合理的比例对总机构与代表机构的收入进行划分，如果不能根据工作量或合同规定等合理的比例划分，才能适用60%的比例规定。但是以工作量的合理比例还是合同规定的合理比例，亦或其他“等”的合理比例，以及什么是“合理”的比例，均是实务中迫切需要解决的问题。

四、建议

（一）制定针对作为非居民企业的代表机构的税收管理法规和规章

在新《企业所得税法》生效及《国务院暂行规定》失效后，针对代表机构的税收管理行政法规出现了空白。国家税务总局在国税函［2009］55号文件中仍要求各地税务部门在符合特定条件的情况下予以参照适用已经失效的文件，这与依法行政、依法征税和依法纳税的精神相违背。尽管国家税务总局已经发布了《非居民承包和提供劳务税收管理暂行办法》，但其中并未提及针对代表机构这一特殊非居民企业的税收管理问题。因此，急需制定针对代表机构税收管理的法规和规章。

此外，针对代表机构管理的行政法规《外国企业常驻代表机构管理条例》也应在完成征求意见的基础上，进一步完善并及时且适时的颁布，为税务部门在纳税主体的界定上提供法规层级的依据，也为税务部门出台相关税收管理规章奠定基础，保证行政法规和规章的统一性和完整性。

（二）更新代表机构所得税纳税义务认定标准

应将代表机构划分为咨询类和非咨询类即可。()咨询类仅包括提供税务、会计、审计 、法律、咨询等各项业务的代表机构。且在应税所得额认定上仅采用据实征收和按经费换算两种方式。对这两种代表机构均应要求进行纳税申报和汇算清缴，凡代表机构有来源于中境内所得或来源于中国境外但与其有实际联系的所得，则应就此所得据实在中国纳税。凡不能提供与此相反证明的，则应全部按经费换算征收所得税。

（三）加强对代表机构的税收监管

针对代表机构的特殊性，应在执法过程中对其加强监管，加大查检力度，进行定期和不定期的抽查。对于发现问题的，应加大处罚力度。并且要及时地与国内相关部门和他国税务主管机关交换信息，打击逃避税，及时弥补监管漏洞。在我国当前财政收入减少而财政支出增加的情况下，对增加税源具有重要意义。

同时，加强税收监管也要求提高税收执法人员的业务素质和开展廉政建设。要对执法人员进行定期和有针对性的培训，使他们在新《企业所得税法》实施后，更准确地在代表机构的税收征管工作中予以适用，并加深对国际条约和税收协定的理解。在此基础上，要加强廉政建设以限制或引导执法人员自由裁量权的使用，从而保证对代表机构的税收征管工作的合法、统一和有序。